^ИС: Вопросы экономики
^ДТ: 16.02.2004
^НР: 002
^ЗГ: УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ И РАЦИОНАЛЬНЫЙ ВЫБОР НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА.
^ТТ:

УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ И РАЦИОНАЛЬНЫЙ ВЫБОР НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА.

Уклонение от уплаты налогов в странах постсоветского пространства стало нормой поведения многих хозяйствующих субъектов. В результате они получают средства для выживания бизнеса и неформального решения производственных и социальных вопросов в условиях несовершенных общественных институтов и высокой коррупции. Вместе с тем это приводит к развитию ряда негативных тенденций в экономике и социальной сфере: недостаточному финансированию общественного сектора хозяйства, нарушению правил честной конкуренции, росту коррупции, оттоку капиталов за рубеж и др. Для эффективной борьбы с уклонением от уплаты налогов важно выяснить, почему значительная часть налогоплательщиков делает выбор в его пользу.

По своей экономической сущности налоги в демократическом обществе выступают в качестве не столько принудительного отчуждения имущества, сколько добровольных и эквивалентных платежей за требуемые каждому гражданину общественные товары. "На рынке люди меняют яблоки на апельсины, - отмечает Дж. Бьюкенен, - а в политике - соглашаются платить налоги в обмен на необходимые всем и каждому блага: от местной пожарной охраны до суда" (Бьюкенен Дж. Сочинения. Серия "Нобелевские лауреаты по экономике". Т. 1. М.: Таурус-Альфа, 1997, с. 23.). Теоретически оптимальный уровень налогов, отражающий предпочтения налогоплательщиков в части оплаты общественных товаров, можно обосновать исходя из критериев экономической эффективности (например, по Парето - неоклассическая теория) и принять соответствующее решение, опираясь на единогласие граждан (теория общественного выбора). Однако на практике добровольная реализация подобного решения затруднена по нескольким причинам.

Во-первых, возникает проблема так называемого "безбилетника" (free-rider problem). Некоторые индивиды могут считать целесообразным уклоняться от уплаты налогов, надеясь на то, что их действия в составе большой группы налогоплательщиков останутся незамеченными, не повлияют на решение других об уплате налогов и, следовательно, не скажутся на количестве предоставляемых в распоряжение всех и каждого общественных благ.

Во-вторых, по техническим причинам принятие решений в больших группах на основе единогласия невозможно. Что же касается правила большинства (majority rule), то, как известно, оно создает объективные предпосылки для налоговой дискриминации и побуждает пострадавших налогоплательщиков к уклонению от участия в финансировании общественных расходов по соображениям и социальной справедливости, и экономической эффективности (если издержки по оплате общественных товаров превышают выгоды от их потребления).

В переходных экономиках положение усугубляется такими типичными для них явлениями, как неэффективность демократических институтов, слабая защита собственности и контрактов, коррупция, проведение фискальной политики в пользу узких групп интересов, неадекватное регулирование предпринимательской деятельности. Поэтому в данных условиях естественной реакцией налогоплательщиков выступает оппортунистический тип поведения, при котором они воспринимают налоги как наказание и минимизируют участие в финансировании общественных товаров.

Классическую модель рационального выбора налогоплательщика, не учитывающего связи между своими налоговыми платежами и обратным потоком общественных благ, разработали М. Аллингам и А. Сандмо (Allingham M., Sandmo A. Income Tax Evasion: A Theoretical Analysis. - Journal of Public Economics, 1972, No 1, p. 323-338.). Согласно их допущениям, решение об уклонении или уплате налога налогоплательщик принимает под влиянием таких факторов, как ставка налога, вероятность обнаружения факта уклонения и размер штрафных санкций. В дальнейшем ряд зарубежных (См., например: Cremcr H., Gahvary F. Tax Evasion, Concealment and the Optimal Linear Income Tax. - Scandinavian Journal of Economics, 1994, No 96, p. 219 - 239; Boaclway R., Marchand M., Pcstieau P. Towards a Theory of Direct-indirect Tax Mix. -Journal of Public Economics, 1994, No 55, p. 71-88; Slemrod J., Yitzhak! S. Tax Avoidance, Evasion and Administration. National Bureau of Economic Research, Working Paper No 7473, 2000.) и отечественных ученых" (См., например: Соколовский Л. Подоходный налог и экономическое поведение (введение в литературу). - Экономика и математические методы, 1989, т. 25, вып. 4, с. 623 - 632.; Левин М., Цирик М. Математические модели коррупции. - Экономика и математические методы, 1998, т. 34, вып. 4, с. 34 - 55. Соколовський Д. Еволюцiйний аспект ухилення вiд обов'язкових платежiв i "проблема сумiсностi". Донецьк, НАН Украiни, Iнститут экономiки промисловостi, 2002.) пытались расширить эту модель посредством учета особенностей действия различных видов налогов, характера штрафных санкций и функций полезности индивидов, коррупции. Однако, как справедливо отмечают Ю. Пиртила (Pirttila J. Tax Evasion and Economies in Transition: Lessons from Tax Theory. -BOFIT Discussion Papers, 1999, No 2, p. 14-18.), а также Л. Соколовский (Соколовский Л. Подоходный налог и экономическое поведение (введение в литературу), с. 631.), выводы, полученные на основе выполненных исследований, противоречивы, а значит, их практическая ценность невелика. Во-первых, если в модели закладываются разные параметры налоговой системы и функции полезности рыночных агентов, то трудно ожидать получения верифицируемых результатов. Во-вторых, применительно к трансформационной экономике названные модели не учитывают широкого распространения посреднических структур, специализирующихся на содействии уклонению от уплаты налогов.

Предложенная в настоящей работе модель рационального выбора налогоплательщика, с одной стороны, несколько расширена с целью адаптации к условиям трансформационной экономики, а с другой -упрощена, что сделало ее более пригодной для практических расчетов. По сравнению с моделью М. Аллингама и А. Сандмо в ней приняты следующие изменения и дополнения.

Во-первых, предполагается, что на полезность уклонения налогоплательщика влияют не отдельные налоги, а вся их совокупность, действие которой выражается через среднюю ставку налога или налоговый коэффициент (отношение суммы рассчитанных налоговых обязательств к добавленной стоимости или ВВП). Конечно, подобное допущение упрощает реальное положение дел, поскольку по крайней мере часть налогов может быть переложена на поставщиков ресурсов или покупателей продукции. Однако в данном случае важно не то, кто фактически несет бремя соответствующих налогов, а субъективные представления налогоплательщика об этом. Результаты проведенного нами опроса показывают, что предприниматели в целом незнакомы с теорией переложения налогов и воспринимают все налоги (включая подоходный и НДС) как полностью уплачиваемые ими (Информация о способах ухода от уплаты налогов, приведенная в настоящей работе, а также числовые значения отдельных параметров, использованные в расчетах, основаны на данных анонимного опроса экспертов, в число которых вошли бухгалтеры и руководители предприятий различных форм собственности и отраслевой принадлежности, работники налоговой администрации и практикующие юристы -всего 28 человек.).

Во-вторых, в отличие от классической модели и в соответствии с законодательством России и Украины размер штрафа представлен как функция от сокрытого налога, а не от незадекларированного дохода.

В-третьих, дополнительно учтены следующие факторы, влияющие на изменение индивидуальной полезности налогоплательщика при уклонении от уплаты налогов:

- комиссионные вознаграждения посредникам за оказание услуг по такому уклонению (различным "обналичивающим" или "обезналичивающим" фирмам, на которые переводятся налоговые обязательства);

- внешние издержки на содержание "крыши", взятки проверяющим, "добровольные" пожертвования властям различных уровней;

- внутренние издержки, связанные с: необходимостью осуществления операций с неучтенными наличными деньгами и товарами (например, на охрану), ведения двойной бухгалтерии, регистрации и содержания фирм, призванных выполнять отдельные функции по уклонению (например, оффшорных компаний); замедлением движения оборотного капитала из-за временного отвлечения из легального хозяйственного оборота части денежных средств "уклониста" (на создание теневых фондов).

Дополнительные издержки уклонения от уплаты налогов, перечисленные в двух последних пунктах, ниже именуются трансакционными издержками уклонения.

Для формализации изложенного подхода мы предлагаем функцию, позволяющую оценить полезность уклонения налогоплательщика (физического или юридического лица) от уплаты налога:

U (Dr, Dd, t, p, k, m, f) = [Dr - Dd t - (Dr - Dd) (k + m)] (1 - p) + + [Dr - Dd t - (Dr - Dd ) t - (Dr - Dd )(k + т) - (Dr - Dd )] p, (1) где: U - полезность уклонения; Dr - реально полученный доход; Dd ~ задекларированный доход; t - ставка налога, доли единицы; р - вероятность обнаружения факта уклонения, доли единицы; k - комиссионные, уплачиваемые налогоплательщиком посредникам, доли единицы; от - трапсакционные издержки уклонения, доли единицы; f - ставка штрафа, доли единицы.

Экономический смысл зависимости (1) заключается в следующем. Налогоплательщик принимает решение о том, какую часть реально полученного дохода задекларировать (или какую часть налогов уплатить) исходя из величины своего потенциального дохода. Он складывается из суммы, которая может быть получена с вероятностью (1 - р), если факт уклонения не выявлен, и той, которая может быть получена с вероятностью р, если факт уклонения обнаружен, и, следовательно, налогоплательщик вынужден возвратить сокрытый налог и уплатить штраф с этой суммы.

Поскольку налогоплательщик, руководствуясь собственным опытом и поведением окружающих, оценивает размер дополнительных доходов, которые он может получить в результате уклонения, зная о величине штрафа в случае обнаружения и дополнительных издержках, связанных с уклонением, постольку данная зависимость отражает процесс его реального выбора. Предполагается также, что функция полезности полностью зависит от величины дохода, остающегося в распоряжении налогоплательщика, и склонность к риску - величина, постоянная для всех, хотя, разумеется, это не совсем так. Например, риск наступления уголовной ответственности может существенно влиять на решение о сокрытии налогов, уменьшая полезность уклонения.

Приравняв первую производную функции (1) по задекларированному доходу к нулю и выполнив преобразования, получаем:

[формулы]

[далее по тексту формул]

Для проведения дальнейшего анализа требуется установить значения параметров функции (2). Средняя ставка налога принята на уровне номинальной налоговой нагрузки для налогоплательщиков, работающих на внутреннем рынке, которая, согласно нашим расчетам, равняется t=0,45 (Номинальный налоговый коэффициент (tax ratio) определен посредством применения установленных законом ставок основных налогов (включая подоходный налог и обязательные отчисления в социальные фонды) к соответствующим объектам налогообложения, рассчитанных исходя из типовой структуры добавленной стоимости в Украине для предприятий, действующих па внутреннем рынке. Фактический налоговый коэффициент (уплаченные налоги в % к ВВП) по разным причинам существенно ниже номинального и составляет в последние годы менее 30%.).

Размер комиссионных, уплачиваемых посредникам при уклонении от уплаты налогов, составляет обычно от 1 до 6% от перечисляемых сумм в зависимости от используемого способа уклонения, но, как правило, не более 10% от скрываемых доходов. Кроме того, уклонение от уплаты налогов может происходить и без уплаты комиссионных посредникам. Поэтому принятое для расчетов значение (k = 0,1) представляется даже несколько завышенным.

Трансакционные издержки уклонения по отношению к незадекларированному доходу количественно определить также достаточно сложно. По мнению экспертов, их размер составляет 5 - 10% от общих доходов налогоплательщиков, или 10 - 20% от незадекларированных доходов. Для дальнейших расчетов используем минимальную оценку (m = 0,1) с тем, чтобы уравновесить максимальную оценку, принятую для комиссионных. Часто встречающаяся на практике и одна из наиболее высоких из предусмотренных законодательством Украины ставок штрафных санкций по отношению к сумме сокрытых налоговых обязательств равна 50% (f = 0,5).

Подставив теперь значения переменных в (3), получаем: для того чтобы налогоплательщик находился в положении "безразличия", нужно обеспечить вероятность обнаружения р = 37%. При р > 37% уклоняться от уплаты налогов становится невыгодным.

На практике вероятность обнаружения нарушений налогового законодательства рядовыми налогоплательщиками очень высока (приближается к 100%). В течение срока исковой давности по налоговым обязательствам (три года) практически каждый налогоплательщик подвергается одной или нескольким плановым и встречным проверкам, а также проверкам налоговой милиции в рамках оперативно-розыскной работы, другим ревизиям, в том числе и в нарушение действующего законодательства, и как следствие бывает оштрафован много раз. Отсюда напрашивается вывод, что формула (3) неверна. Однако это не так.

Количество проверок и налагаемые штрафы свидетельствуют не об эффективности деятельности налоговых администраций, а скорее о том, что, во-первых, в условиях непрозрачного налогового законодательства можно оштрафовать любого и, во-вторых, реальные размеры сокрытия налогов при этом не выявляются. Во многих случаях штрафы налагаются только за мелкие нарушения и налогоплательщик может с ними мириться. При общей высокой вероятности обнаружения нарушений вероятность установления фактических размеров уклонения от уплаты налогов остается достаточно низкой (менее 37%).

Остановимся подробнее на том, почему не выявляются фактические размеры уклонения. К основным причинам можно отнести прежде всего низкое качество и сложность налогового законодательства, а также коррупцию чиновников и политиков, то есть, согласно известному определению, злоупотребление предоставленной им общественной властью для личной выгоды (Tanzi V. Corruption around the World: Causes, Consequences, Scope and Cures. IMF, Fiscal Affairs Department Working Paper No 98/63, 1998, p. 564.).

В типичных для новых независимых государств условиях "сырости" действующего хозяйственного законодательства сложно доказывать незаконность заведомо фиктивных сделок, признавать налогоплательщиков "аффилированными лицами", когда широко распространены именно неформальные связи, и применять для расчета налоговых обязательств "обычные цены". Но основные схемы уклонения от уплаты налогов как раз и опираются на использование этого инструментария (перевод налоговых обязательств на плательщиков, подпадающих под льготные режимы налогообложения, в том числе в оффшорные компании за рубеж, а также на отечественных посредников, в дальнейшем уклоняющихся от уплаты налогов). Налоговый инспектор может иметь список "обналичивающих" фирм в своем компьютере и наверняка знать, что проверяемый проводил с ними сделки, но на практике это ему мало что дает. Если "обналичивающая" фирма зарегистрирована в установленном порядке, то ведение дел с ней формально не может быть признано незаконным. Здесь требуются либо свидетельские показания о том, что сделки фактически не было или она преследовала иную цель, либо неправильно оформленные документы. Очевидно, получить такие доказательства весьма непросто.

Чрезмерная сложность и низкое качество налогового законодательства обусловливают также высокую вероятность случайных ошибок в расчете налоговых обязательств, позволяют проверяющим дифференцированно подходить к отдельным налогоплательщикам, порождают спрос на коррупцию, затрудняют контроль деятельности низового звена налоговой администрации со стороны вышестоящих органов. В результате снижается эффективность штрафных санкций, поскольку налогоплательщик имеет возможность договориться о приемлемом суммарном уровне выплат в виде комбинации штрафов и неформальных платежей.

При условии, что штрафные санкции не возрастают, для успешной борьбы с уклонением от уплаты налогов необходимо обеспечить более высокую вероятность обнаружения фактов уклонения. На первый взгляд это может быть достигнуто за счет увеличения количества проверок и расширения штата налоговой администрации. Однако если учитывать фактор коррупции, то рост числа контролеров прежде всего объективно ведет к большему предложению коррупции, а увеличение количества проверок - к усилению спроса на нее, слабо воздействуя на масштабы уклонения.

Казалось бы, для борьбы с уклонением целесообразно увеличить размеры штрафов, тем более что в отличие от усилий по повышению вероятности его обнаружения данная мера не требует значительных дополнительных затрат. Однако такое предположение ошибочно.

Очевидно, спрос на коррупцию при уклонении от уплаты налогов имеет место в том случае, если выполняется условие (4). Налоговая ставка выступает естественным ограничителем роста неформальных платежей (комиссионные посредникам, коррупционная составляющая трансакционных издержек уклонения), а также уровня формальных штрафов. При повышении штрафов налогоплательщику важно уменьшить вероятность обнаружения, минимизируя значение р(1 + f), что достигается посредством увеличения взяток, но только в размере, при котором в целом условие (4) продолжает соблюдаться.

Под воздействием повышения штрафов предложение коррупции тоже изменяется, поскольку у коррумпированных чиновников возрастают расходы (например, на "крышу") и риски (например, опасность вызвать проверки вышестоящих органов в связи с тем, что количество выявленных нарушений налогового законодательства уменьшается). В принципе дополнительные издержки могут быть переложены как на налогоплательщиков, так и на посредников и чиновников. Однако, поскольку последние в определенной степени являются монополистами в предложении своих услуг, большая часть дополнительных издержек, возникших в результате увеличения штрафных санкций, будет переложена на налогоплательщиков в виде возросших взяток. При этом масштабы уклонения от уплаты налогов не снизятся.

Опыт России, где установлены более высокие, чем в Украине, размеры штрафных санкций (100%, 200 и 500% от суммы сокрытого налога), а масштабы уклонения от уплаты налогов существенно не уменьшаются, подтверждает вывод о том, что ужесточение законодательства при наличии коррупции обычно способствует только росту неформальных платежей за возможность его безнаказанного нарушения. В этой ситуации повышение штрафов может приводить к перераспределению скрываемых доходов от налогоплательщиков в пользу коррумпированных чиновников (что неприемлемо с позиций общественных интересов) и даже к сокращению налоговых поступлений (Левин М., Цирик М. Математические модели коррупции, е. 34.). Результаты расчета суммарного влияния комиссионных, уплачиваемых посредникам, и трансакционных издержек уклонения от уплаты налогов на его полезность представлены в таблице 1.Расчет проведен по формуле (3) при значении штрафных санкций f= 0,5 и средней ставке налога t = 0,45.

Таблица 1 Вероятность обнаружения уклонения от уплаты налогов при нахождении налогоплательщика в положении "безразличия" (в %)

Как следует из данных таблицы 1, в условиях действующих ставок налогов суммарное изменение величины, комиссионных и трансакционных издержек оказывает существенное влияние на полезность уклонения. Их повышение с 0 до 40%, что вдвое больше, чем в настоящее время, приводит к тому, что равновесная (в положении "безразличия") вероятность обнаружения может быть уменьшена на 60 п.п. (с 67 до 7%). Подобной вероятности можно достичь, даже если одновременно сократить как число проверок, так и количество проверяющих. В случае если их суммарное значение равно ныне действующей средней налоговой ставке (45%), уклонение становится невыгодным при любой вероятности его обнаружения.

Таким образом, для эффективной борьбы с уклонением от уплаты налогов необходимо ужесточить наказание для посредников с тем, чтобы их бизнес стал более рискованным. Это, в свою очередь, потребует от них если не прекращения его вообще, то, во всяком случае, повышения размера комиссионных. В результате большинство налогоплательщиков будут вынуждены отказаться от услуг посредников, а без них перестанут действовать наиболее распространенные схемы уклонения и многократно возрастет вероятность его обнаружения.

По мнению ряда российских специалистов (Неформальный сектор в российской экономике. Под ред. Т. Долгопятовой. М.: ИСАРП, 1998.; Яковлев А. Почему в России возможен безрисковый уход от налогов? - Вопросы экономики, 2000, N 11.), относительная (по сравнению с развитыми странами) дешевизна услуг посредников, способствующих уклонению от уплаты налогов, обусловлена их крайне низкими рисками. Большинство украинских экспертов разделяют такое мнение. Для анализа этого вопроса предлагается следующая модель:

Um (Km, Dr, Dd, m*, p*) = (Km - Kmm*) (1 - p) + + [Km - Kmm* - (Dr - Dd)] p*, (6) где: Um - полезность посредника; Кm - комиссионные, получаемые посредником; m* - траисакционные издержки посредника, доли единицы; р* ~ вероятность обнаружения факта незаконной деятельности посредника, доли единицы.

В чем заключается экономический смысл модели? Полезность посредника определяется, во-первых, доходом, получаемым с вероятностью (1 - р*) (если его незаконная деятельность не выявлена) и состоящим из его комиссионных, уменьшенных на сумму трансакционных издержек, и, во-вторых, доходом, получаемым с вероятностью р* (когда факт уклонения обнаружен) и равным по величине его комиссионным за вычетом трансакционных издержек и всей суммы, полученной от налогоплательщика - "уклониста", и теперь арестованной на банковских счетах посредника (в случае признания его деятельности незаконной она будет впоследствии конфискована в пользу государства). Иными словами, в данной модели отражено то, что фактически посредник несет личную ответственность за денежные средства, перечисленные ему для конвертации.

Абсолютный размер комиссионных посредника равен произведению ставки комиссионных (k*) на сумму сокрытого дохода налогоплательщика:

Km = k* (Dr - Dd), (7) откуда

(Dr - Dd) = Km / k*. (8)

Подставив (8) в (6), взяв первую производную по Кm , приравняв ее к нулю и произведя соответствующие преобразования, получаем:

dUm / dKm = 1 - m* - p* / k* = 0; (9) р* = (1 - m)k*. (10)

Зависимость (10) и представляет собой условие "безразличия" для посредника. Для дальнейших расчетов примем следующие значения переменных в формуле (10).

Трансакционные издержки посредника включают коррупционную составляющую и прочие издержки, которые по логике должны быть несколько больше, чем для обычного налогоплательщика, поскольку риски в данном случае значительно выше. По оценкам украинских экспертов, расходы на оплату услуг "крыши" (коррупционная составляющая) обычно достигают не менее 50% от доходов "обналичивающей" фирмы или комиссионных, которые берутся с налогоплательщиков за оказание соответствующих услуг (k). Прочие издержки примем в размере 10%. Итого

m* = 0,6k. (11)

Ставка комиссионных (k*), реально получаемых посредниками, меньше ставки тех комиссионных, которые уплачиваются налогоплательщиками (k) и фигурируют в зависимостях (1-3) еще и за счет того, что после покрытия трансакционных издержек оставшаяся сумма обычно делится в определенной пропорции между "обналичивающей" ("обезналичивающей") фирмой и банком либо иной финансовой структурой, способствующей ее деятельности (предположим, поровну). То есть с учетом (11):

k* = (k - m*) / 2 = (k - 0,6k) / 2 = 0,2k. (12)

Следовательно,

p* = (1 - 06k) 0,2k = k (0,2 - 0,12k). (13)

Используя формулу (13), можно рассчитать значения вероятностей обнаружения для различных размеров комиссионных (k) при нахождении посредника в положении "безразличия". Результаты расчетов приведены в таблице 2.

Таблица 2 Вероятность обнаружения уклонения посредника при его нахождении в положении "безразличия" (а %)

Как видно из данных таблицы 2, вероятность обнаружения посредника, при которой он находится в положении "безразличия", составляет при разных значениях комиссионных от 0,6 до 1,2%. При большей вероятности обнаружения доходы посредников становятся отрицательными и их деятельность должна прекратиться. Таким образом, расчеты подтверждают данные российских и украинских ученых о крайне низких (практически нулевых) рисках наказания для посредников, специализирующихся на предоставлении налогоплательщикам услуг по уклонению от налогообложения.

На практике это означает, что борьба с посредниками в сфере уклонения от уплаты налогов, по сути, не ведется. Дело в том, что многие политики и чиновники разных уровней, во-первых, сами являются бизнесменами, а потому заинтересованы в их существовании и, во-вторых, относятся к числу организаторов бизнеса по уклонению от уплаты налогов.

Как отмечает В. Радаев (Радаев В. Российский бизнес на пути к легализации? - Вопросы экономики, 2002, N1.), в настоящее время создан особый рынок, предлагающий свои услуги по уклонению от уплаты налогов, и неизвестно только, на ком этот рынок "завязан", где замыкаются "цепочки", по которым идут деньги. На самом деле особого секрета в этом нет. Очевидно, если налоговая администрация и другие уполномоченные органы на местах не предпринимают реальных мер по борьбе с данным явлением, "цепочки" должны замыкаться на более высоком уровне. Неизвестны разве что конкретные фамилии, да и то только широкому кругу общественности.

Благодаря наличию посредников, практически свободных от рисков обнаружения, уровень последних существенно снижается и для тех налогоплательщиков, которые передают свои активы на "обналичку" или "обезналичку". При такой вероятности обнаружения (р = 0,01) знаменатель формулы (4) стремится к единице, а средняя налоговая ставка, выступающая в качестве ограничителя неформальных платежей, практически совпадает по величине с суммарным размером комиссионных, уплачиваемых посредникам, и трансакционных издержек уклонения (k + т).

Поскольку в нынешних условиях k + т = 0,02, для того чтобы налогоплательщику было безразлично, платить налоги или нет, среднюю номинальную налоговую ставку нужно уменьшить в 2,25 раза, то есть с 45 до 20%. Учитывая известные проблемы с финансированием общественных расходов, а также тот факт, что уже установленные в наших странах ставки основных налогов не превышают среднеевропейские (Амоша А., Вишневский В. К вопросу об оценке уровня налогов в Украине. -Экономика Украины, 2002, N 8, с. 11 - 19.), подобное предложение выглядит нереалистичным. Осуществленные и намечаемые меры по незначительному снижению ставок подходного налога с граждан, налога на прибыль предприятий, НДС, скорее всего, приведут к уменьшению доходов бюджета и ухудшению положения в общественном секторе хозяйства, в то время как масштабы уклонения от уплаты налогов и теневой экономики существенно не сократятся.

Вывод о том, что в типичных для постсоветских стран условиях неразвитых демократических институтов и высокой коррупции сам по себе уровень налогов мало влияет на масштабы уклонения от их уплаты, явно противоречит бытующему мнению, что для ограничения уклонения необходимо снижать ставки налогов, но согласуется с позициями ряда западных ученых, акцентирующих внимание на таких факторах, как степень прозрачности налогового законодательства, социальные нормы, оплата труда контролеров и др. (См., например, обзор исследований проблем уклонения от уплаты налогов в условиях коррупции в: Pirttila J. Op. eit. 18 - 24.) Этот вывод также косвенно подтверждается мировой практикой налогообложения. Например, в ряде скандинавских стран, где долгое время сохраняется один из самых высоких уровней налогообложения в мире (более 40% ВВП), но слабо развита коррупция и поддерживается явно выраженная зависимость между уплаченными налогами и обратным потоком общественных услуг, размер теневой экономики, по оценкам, -один из самых низких в Европе (в частности, в Норвегии - менее 10% ВВП, см. табл. 3). Более того, как свидетельствуют данные таблицы 3, в развитых странах с позиций устоявшихся у нас представлений ситуация в целом выглядит парадоксально, а именно - чем выше уровень налоговой нагрузки, тем меньше масштабы уклонения от уплаты налогов и относительные размеры теневого сектора экономики.

Таким образом, для уменьшения масштабов уклонения от уплаты налогов в наших странах требуется не столько снижение ставок налогов, сколько прежде всего совершенствование демократических институтов, способных восстановить разорванную связь между уплатой налогов и получением выгод от потребления общественных благ, что поможет поменять саму модель рационального выбора налогоплательщика, его оппортунистический тип поведения.

Таблица 3 Размеры теневого сектора экономики и налоги в развитых странах мира (в % )

Источник: рассчитано по: Schneider F., Enste D. Shadow Economies around the World: Size, Causes, and Consequences. IMF Working Paper, WP/00/26, 2000, p. 11; OECD Revenue Statistics 1965-2000. Paris, OECD, 2001, p. 64.

Далее, необходима реальная борьба с коррупцией и злоупотреблениями общественной властью в корыстных интересах, когда политики и чиновники в смычке с олигархами прикрывают существование различных посреднических структур, нарушают условия рыночной конкуренции, выбивая налоговые льготы и различные преференции для "своих" предприятий, территорий и отраслей.

Наконец, нужна скрупулезная настройка налогового законодательства с целью обеспечения его прозрачности и предотвращения налоговой дискриминации, повышения вероятности обнаружения фактов уклонения прежде всего у посредников, благодаря деятельности которых сегодня многократно сокращаются издержки уклонения от уплаты налогов для рядовых налогоплательщиков. Даже незначительное повышение вероятности наказания посредников может дать мультипликативный эффект в части снижения масштабов уклонения. Ужесточение штрафных санкций, рост числа проверок и количества проверяющих как возможные меры по борьбе с уклонением от уплаты налогов могут привести к положительным результатам только при опережающей эффективной борьбе с коррупцией.

***

В упрощенных моделях рассмотренного типа невозможно учесть некоторые важные факторы, оказывающие заметное влияние на решение налогоплательщиков об уклонении от уплаты налогов. Это прежде всего фактор рыночной конкуренции, когда предприниматели, честно уплачивающие налоги в бюджет, не имеют возможности на равных соперничать с теми, кто уклоняется от их уплаты или пользуется специфическими (индивидуальными, отраслевыми) налоговыми льготами. Не менее важны также характерные для переходных экономик институциональные особенности в виде слабой защиты собственности и контрактов. Если легально действующий предприниматель не чувствует себя достаточно защищенным от внешних "наездов" и существует большой риск потери накапливаемого капитала, у него возникает естественное стремление уйти "в тень" или скрыть активы за рубежом с одновременным уклонением от налогообложения. Однако несмотря на перечисленные факторы в целом выводы, полученные в результате проведенного моделирования, и разработанные на этой основе предложения можно признать справедливыми.

Hosted by uCoz